В данном случае также можно воспользоваться льготой, указанной в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Напомним, что она позволяет не включать стоимость безвозмездно полученного имущества во внереализационные доходы для целей налогообложения, если у учредителя доля в уставном капитале фирмы превышает 50%.
Однако тонкостей и сложностей в такой хозяйственной операции еще больше, чем при предоставлении займа учредителем. По многим моментам налогоплательщики и налоговики расходятся во взглядах, и разбираться в том, кто прав, а кто виноват, приходится уже в суде.
4.1. Безвозмездная передача основных средств и нематериальных активов
Итак, как мы уже твердо знаем, учредитель с долей в уставном капитале общества более 50% может безвозмездно передать фирме свое имущество, и облагаться налогом это имущество не будет.
Но на практике встречается ситуация, когда, например, основное средство, передаваемое обществу, принадлежит на праве совместной собственности нескольким учредителям. Можно ли в такой ситуации суммировать доли этих граждан, чтобы воспользоваться вышеуказанной льготой?
А вот и нет. По крайней мере, такова позиция Минфина России, высказанная им в письме от 24 мая 2004 года N 04-02-05/3/39. В доказательство они приводят следующую цепочку рассуждений.
Как гласит статья 244 ГК РФ, имущество, находящееся в собственности двух или нескольких лиц, принадлежит им на праве общей собственности. Общая собственность на имущество является долевой, за исключением случаев, когда законом предусмотрено образование совместной собственности на это имущество.
Отсюда вывод: если безвозмездно передаваемое обществу имущество принадлежит 2 физическим лицам на праве общей собственности, то под долей, о которой идет речь в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, следует понимать долю владения каждого физического лица в уставном капитале получающей стороны.
Пример 25
Граждане Ковалев и Ковалева являются учредителями ООО «Пандора». Ковалеву принадлежит 30% уставного капитала фирмы, а Ковалевой — 35%.
Ковалев и Ковалева — супруги. В июле 2005 года они безвозмездно передали обществу принадлежащее им на праве совместной собственности основное средство.
Несмотря на то, что их общая доля намного больше, чем 50% (30% + 35%), воспользоваться льготой фирма, получившая это имущество, не может.
В данной ситуации с пределом в 50% должна сравниваться доля каждого из учредителей отдельно. А в отдельности их доли меньше, чем 50%.
В ситуации, которая описана в примере, обществу придется включить стоимость безвозмездно полученного имущества во внереализационные доходы для целей исчисления налога на прибыль согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ.
Однако ситуация на самом деле не столь безнадежна. И этому есть следующие обоснования.
Разберемся, чем отличается общая совместная собственность от долевой. Тем, что в такой собственности доли ее участников не определены до тех пор, пока они не сделают это сами либо эти доли не определит суд. Это следует из пункта 3 статьи 254 и пунктов 1 и 3 статьи 252 ГК РФ. Например, общей совместной собственностью является собственность супругов (ст. 34 Семейного кодекса РФ).
Согласно же пункту 3 статьи 253 ГК РФ, каждый из участников совместной собственности имеет право распоряжаться общим имуществом. При этом предполагается, что остальные собственники с этим будут согласны. Такое же правило существует и в пункте 2 статьи 35 Семейного кодекса РФ. Но тут есть особенность: на распоряжение недвижимостью требуется нотариально удостоверенное согласие второго супруга.
Из всего вышесказанного вытекает, что если один из совместных собственников имеет в той фирме, которой он передает свое имущество, долю в уставном капитале, превышающую 50%, он может передать имущество от своего имени единолично. И тогда требование подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ будет выполнено.
Но даже если с размером доли «доброго» учредителя все в порядке, это еще не значит, что у предприятия не могут возникнуть неприятности.
Опасность первая: льгота предоставляется при условии, что безвозмездно полученное имущество в течение года не будет передано третьим лицам. Но вот незадача — определения понятия «передача имущества» в НК РФ не содержится. Если, например, фирма передаст полученный безвозмездно объект в аренду — будет ли это считаться «передачей в течение года третьим лицам»?
Разбираться с понятием «передача имущества» необходимо с помощью гражданского законодательства, так как это следует из положений пункта 1 статьи 11 НК РФ. Ведь имущественные отношения, основанные на равенстве и имущественной самостоятельности их участников, регулируются именно ГК РФ.
В статье 224 ГК РФ сказано, что передачей вещи признается ее вручение приобретателю. Исходя из норм гражданского законодательства, приобретателем вещи является приобретатель права собственности на эту вещь.
Тогда положения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ хотя и окружным путем, но можно уточнить. Безвозмездно полученное налогоплательщиком имущество, при выполнении всех прочих условий, не будет являться доходом для целей налогообложения прибыли, если в течение одного года со дня его получения не будет передано в собственность третьим лицам — продано, подарено или обменено.
Однако у налоговиков совсем другое мнение.
Существует довольно странное письмо УМНС РФ по г. Москве от 17 марта 2003 года N 26—12/14732. Оно является ответом на частный запрос налогоплательщика. В этом письме налоговики делают вывод, что если безвозмездно полученное имущество в течение года передается в аренду, то это следует считать передачей имущества третьим лицам.
Доказательства приводятся следующие. В соответствии со статьей 606 ГК РФ по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Согласно статье 607 ГК РФ, в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования. Налоговики делают акцент на словах «могут быть переданы» и считают, что это равносильно передаче имущества, о которой идет речь в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Поэтому такое имущество необходимо оценить по рыночным ценам и включить во внереализационные доходы для целей налогового учета.
Эта точка зрения вполне заслуживала бы серьезного отношения к себе, если бы не одно «но». Дело в том, что в том же самом письме дается ответ на вопрос, надо ли включать в налогооблагаемые доходы фирмы безвозмездно полученное имущество, если оно уже находится в аренде. И что же вы думаете? Ответ отрицательный.
Налоговики говорят, что в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ не установлено ограничений по передаче или получению рассматриваемого имущества с заключенным с третьей компанией договором аренды данного имущества.
Таким образом, безвозмездно полученное фирмой от учредителя имущество, ранее арендованное третьей стороной, не учитывается в составе доходов организации-получателя при определении налоговой базы по налогу на прибыль, несмотря на указанное обременение этого имущества.
Действительно, смена собственника у имущества не является основанием для расторжения договора аренды этого имущества. Поэтому организация, получившая такое имущество, не вправе отказать арендодателю до истечения срока договора аренды или до наступления иных предусмотренных законодательством оснований для прекращения договора. Новый собственник имущества становится новым арендодателем с момента приобретения права собственности и, следовательно, имеет возможность регулярно получать арендную плату.
Ну и что из этого? Фирма, получившая ничем не обремененное имущество, может сдать его в аренду самостоятельно и тоже регулярно получать арендную плату.
Чем же принципиально отличаются арендные отношения в том или в другом случае? Экономические выгоды и в первом, и во втором случае совершенно одинаковы — получение дохода в виде арендных платежей.
Как верно заметили сами налоговики, подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ не предусматривает никаких ограничений по передаче (получению) имущества с заключенным с третьей компанией договором аренды. Но если продолжить эту мысль далее, то оказывается, что этот пункт вообще не предусматривает никаких ограничений для целей применения льготы ни в возможности использования безвозмездно полученного имущества, ни в характере использования, ни в получении дохода от такого использования.
